Pomimo tego, że przepisy regulujące 9% stawkę CIT obowiązują od 1 stycznia 2019 r., ich stosowanie w praktyce wciąż sprawia mnóstwo problemów. Trzeba przyznać, że zadania nie ułatwia ustawodawca, który w wyjątkowo skomplikowany sposób uregulował warunki korzystania z preferencyjnej stawki CIT.

Jakie są warunki stosowania 9% stawki CIT?

Zgodnie z przepisami, stosowanie obniżonej 9% stawki CIT jest możliwe, o ile zostaną łącznie spełnione poniższe warunki:
1) Przychód podatnika w danym roku podatkowym nie przekracza równowartości 2 000 000 euro. Chodzi tutaj o ogół przychodów osiągniętych przez podatnika w danym roku podatkowym (także zwolnionych z CIT i przychodów ze źródeł kapitałowych), z wyłączeniem należnego podatku VAT;

2) Podatnikowi przysługuje status tzw. małego podatnika, a więc jego „przychody ze sprzedaży” za poprzedni rok podatkowy nie przekraczają równowartości 2 000 000 euro (wraz z należnym podatkiem od towarów i usług).

Dla celów obliczenia przychodów podatnika w danym roku podatkowym (pkt 1) należy wziąć pod uwagę kurs euro z pierwszego dnia roboczego danego roku podatkowego. Z kolei w celu ustalenia statusu małego podatnika (pkt 2) należy wziąć pod uwagę kurs euro na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego.

Przykładowo, w celu ustalenia czy dana spółka z o.o. (której rok podatkowy jest zgodny z rokiem kalendarzowym) ma prawo do zastosowania stawki 9% w 2024 r., należy przeanalizować czy jej przychody za 2024 r. nie przekroczą równowartości 2 000 000 euro (bez należnego VAT), przeliczonych wg kursu z 2 stycznia 2024 r. Konieczne jest również ustalenie, czy jej „przychody ze sprzedaży” (z należnym VAT) nie przekroczą tego progu wg kursu euro z 2 października 2023 r.

W praktyce bardzo częstym problemem przy analizie spełnienia warunków zastosowania 9% stawki CIT jest ustalenie, kiedy danemu podmiotowi przysługuje status małego podatnika (pkt 2).

Pomimo tego, że pojęcie „przychodów ze sprzedaży” nie jest jasne, wydaje się że dla celów ustalenia tego limitu należy brać pod uwagę pojęcie sprzedaży w ustawie o VAT. Oznaczałoby to, że wliczać się tutaj będą przychody z odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Błędem byłoby jednak opieranie się wyłącznie na definicji VATowskiej. Dla celów ustawy o VAT sprzedaży nie stanowią świadczenia, które niewątpliwie są przychodem podatkowym w CIT tak jak np. sprzedaż usług poza terytorium kraju (czyli sprzedaż usług w modelu B2B). Trzeba mieć również na uwadze pewne specyficzne zasady rozliczania sprzedaży w VAT jak np. regulacje dot. korekt. Precyzyjne ustalenie wartości „przychodów ze sprzedaży” może być zatem kłopotliwe w niektórych przypadkach.

Jednocześnie, konsekwencje pomyłki w tym zakresie mogą być bardzo dotkliwe, ponieważ utrata prawa do zastosowania stawki 9% CIT oznacza, że dany podatnik jest zobowiązany do stosowania standardowej 19% stawki CIT w stosunku do ogółu dochodów osiągniętych w danym roku podatkowym.

[er-contact]

9% stawka CIT a zdarzenia reorganizacyjne / restrukturyzacyjne

Odrębnym warunkiem, który może ograniczać prawo do stosowania 9% stawki CIT, jest wystąpienie niektórych zdarzeń reorganizacyjnych / restrukturyzacyjnych. Na szczęście, takie okoliczności wyłączają prawo do stosowania 9% stawki CIT jedynie tymczasowo.

Zdarzenia, o którym mowa, to przede wszystkim: przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową, przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową, aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa/przedsiębiorstwa w ramach zawiązania spółki będącej podatnikiem CIT lub w pierwszym bądź drugim roku funkcjonowania takiej spółki. W tego typu przypadkach podmioty powstałe na skutek tych zdarzeń (podmioty, do których wniesiono aport) nie mogą stosować 9% stawki CIT w roku rozpoczęcia działalności oraz w roku bezpośrednio po nim następującym.

Ponadto, trzeba zwrócić uwagę, że przepisy ograniczające prawo do stosowania 9% stawki CIT dot. reorganizacji (pkt 3) dotyczą szerokiej kategorii podmiotów i obejmują nie tylko te podmioty, które są „beneficjentami” danej reorganizacji (tj. przejmują określony majątek/aktywa), ale niekiedy wyłączają prawo do niższej stawki również podmiotom, które na skutek danej reorganizacji wyzbyły się majątku/aktywów. Przykładowo, 9% stawki CIT nie może stosować podmiot, który wniósł aportem prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa - przy czym ograniczenie to dotyczy tylko roku, w którym wniesiono wkład, oraz rok kolejny.

Analizując ograniczenia w stosowaniu 9% stawki CIT łatwo zauważyć, że pewne – skądinąd dość powszechne – sposoby reorganizacji spółek nie są uwzględniane przez przepisy. Przykładowo, „chałupnicza” metoda przenoszenia biznesu prowadzonego przez jednoosobową działalność gospodarczą poprzez transfer kluczowych składników związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą na świeżo założoną spółkę z o.o. na pierwszy rzut oka nie skutkuje pozbawieniem prawa do zastosowania 9% stawki CIT. Metoda ta – na pierwszy rzut oka atrakcyjna – może jednak okazać się katastrofalna w skutkach. Dlaczego? Trzeba mieć bowiem na uwadze, że brak ustrukturyzowania tego typu zdarzeń jako aportów zorganizowanej części przedsiębiorstwa / przedsiębiorstwa w praktyce oznacza zwykle konieczność opodatkowania na gruncie podatku dochodowego i VAT (aporty inne niż mające za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa / przedsiębiorstwo zasadniczo podlegają opodatkowaniu). Może to przekreślać ewentualną korzyść wynikającą z (legalnego) ominięcia ograniczeń w stosowaniu 9% stawki CIT.

Innym rozwiązaniem jest zakup istniejącej sp. z o.o., w przypadku której upłynęły już co najmniej dwa lata podatkowe. W tym przypadku da się przysłowiowo „mieć ciastko” i „zjeść ciastko”, a więc dokonać aportu przedsiębiorstwa / zorganizowanej części przedsiębiorstwa i korzystać w sp. z o.o. z preferencyjnej 9% stawki CIT. Trzeba jednak mieć na uwadze, że w pewnych okolicznościach takie działanie kreuje ryzyko zastosowania klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania. Ryzyko to można jednak zminimalizować poprzez umiejętne zbudowanie uzasadnienia gospodarczego reorganizacji.

Wreszcie, warto zauważyć że przepisy podatkowe pozwalają w pewnych okolicznościach na skrócenie roku podatkowego sp. z o.o. Jeśli decyzję o reorganizacji działalności gospodarczej podejmiemy w drugiej połowie roku, wówczas w sposób naturalny (i zgodny z przepisami) może dojść do skrócenia karencji w ograniczeniu stosowania 9% stawki CIT przez nowo założoną spółkę z o.o. Przykładowo, jeśli w listopadzie 2024 r. zostanie założona spółka z o.o. a jej pierwszy rok podatkowy skończy się 31 grudnia 2024 r., wówczas możliwe będzie dokonanie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa już w styczniu 2026 r. bez ryzyka utraty prawa do stosowania 9% stawki CIT w spółce z o.o.

Stosowanie 9% stawki CIT a klauzula ogólna przeciwko unikaniu opodatkowania (GAAR) i raportowanie schematów podatkowych (MDR)

Zastosowanie 9% stawki CIT samo w sobie (tj. rozpatrywane jako prawo podatnika, bez czynności „reorganizacyjnych”) niewątpliwie nie jest niedozwolonym unikaniem opodatkowania i nie podlega raportowaniu MDR. Niemniej trzeba pamiętać, że w niektórych sytuacjach skorzystanie z tego prawa stwarza ryzyko zastosowania obu niekorzystnych regulacji. Będzie tak przykładowo w sytuacji, w której podmioty powiązane funkcjonujące w tożsamej branży dokonują „przerzucenia” przychodów podatkowych poprzez zafakturowanie określonej dostawy towarów lub świadczenia usług przez podmiot inny niż będący pierwotną stroną umowy (np. na skutek cesji umowy dokonanej pod koniec roku podatkowego) po to, aby podmiot ten nie przekroczył równowartości 2 mln euro przychodów / nie utracił statusu małego podatnika.

Z uwagi na poziom skomplikowania przepisów regulujących stosowanie 9% stawki CIT rekomendowane jest zachowanie daleko idącej ostrożności podczas ustalania, czy dany podatnik CIT jest do niej uprawniony.